Bu Dünya insanları için, imparatorluk varisi olmanın ayrıcalık teşkil ettiğini düşünmekteyim. Bu anlamda, hem Osmanlı İmparatorluğu varisi ve hem de bu güzel Ülkemiz mensubu olmaktan onur ve gurur duymaktayım.

Bu duygu ve düşünceler içerisinde; Cumhuriyetimizin yüzüncü yılını yürekten kurlar, gelecek kuşaklarımızın da Cumhuriyetimizin yeni yüzyıl kuruluşlarını, aynı ve en yoğun coşkular içerisinde kutlayacaklarından emin olduğumu, bildirmek istiyorum. En derin sevgi ve saygılarımla. 29 Ekim 2023

‘………

Pek sayın Üstatlarım ve sevgili dostlarım ile kıymetli meslektaşlarım;                                                                                                                                                                                             Cumhuriyetimizin yüzüncü yıl kutlamalarına ilişkin aynı duygu ve düşünceleri paylaştığımız halde , yukarıdaki iletim konusu mesaj metninin, hukuk diliyle ruhu yerine lafzı ön plana çıkartmak suretiyle  yanlış anlama veya anlaşılma ihtimalini gidermek için aşağıdaki ek bilgi ve açıklamaların yapılmasına gereksinim duyulmuştur.

Zira sizi ,   bu güzel Ülkemize katkınız ve yaratıcılığınız  dolayısıyla  çok seviyor, sayıyor ve fevkalade önemsiyorum. En önemsediğim hususlardan birinin  de yanlış anlaşılma durumu olduğunu  belirtmek isterim.

Bilindiği üzere ve yaşam tarzım itibariyle siyaset ile hiç ilgilenmem.  Yürütmekte olduğum yeminli mali müşavirlik faaliyeti dışında, hangi iktidar olursa olsun, gerek atanma ve gerekse seçimle olmak üzere, millet vekilliği dahil hiçbir görevi kabul etmeyeceğim hususunu belirtmek isterim .Kimseye görüş empoze etmediğim gibi , her kişi, kesim veya düşünceye karşı, sevgi ve saygı anlayışı içerisinde ve aynı mesafede bulunmaktayım.

Ben 1971-1975 yılları arasında Ankara Hukuk Fakültesi arkasındaki Kredi Yurtlar Kurumu Cebeci Öğrenci Yurdu’nda kaldım. Cebeci Öğrenci Yurdu’nun 152 öğrencisi ile birlikte 1975 Haziran ayı itibariyle Mamak Askeri Ceza Evi’nde yattım.  O yıllar itibariyle Cebeci  ve ODTÜ  en anti emperyalist ve tam bağımsızlık ruhu taşıyan öğrenci kesimlerinden oluşmaktaydı.  Bu anlamda benim laiklik ve bağımsızlık  anlayışım ile işgalci ve emperyalist ülkelere karşı canla, başla savaşan Mustafa Kemal ve kahraman arkadaşlarının kurduğu  cumhuriyet ilkelerine bağlılık ve bu güzel Ülkemizi olağanüstü sevme konusunda  hiçbir tereddüt olmaması gerektiğini düşündüğüm ve bu konuda öz güvenim de tam olduğundan, bu güzel Ülkemiz geçmişinin sadece yüzyıl başlangıcından değil Osman Gazi’nin Bilecik’i Merkez yapmak suretiyle Osmanlı İmparatorluğu’ nun ilk kurulduğu 1299 tarihine dayandığı, bu anlamda en kalıcı ve  ilelebet payidar kalacak olan bir devlet ve  ülke mahiyetinde olduğunu belirtmek istemiştim. Geçmişe baktığımızda Roma İmparatorluğu bir İtalyan için, Rus İmparatorluğu (Çarlığı) bir Rus için, Çin İmparatorluğu bir çinli için, Avusturya İmparatorluğu bir Avusturya’lı için,  İngiliz Birleşik Kırallığı bir İngiliz için, Japon İmparatorluğu bir japon için,  ne anlam ifade ediyorsa, Osmanlı İmparatorluğu da bu güzel Ülkeyi seven insanlar için aynı anlamı ifade etmelidir diye düşünmekteyim . Zira Atatürk ve arkadaşları tarafından işgalci ve emperyalist ülkelerden kurtarılan ve bizlere teslim edilen bu güzel Ülkemizin gözbebeği durumundaki  İstanbul ile Ayasofya Camii daha önce de 1453 yılı’nda Fatih Sultan Selim tarafından kurtarılmış ve atalarımız tarafından sahiplenmişti. Netice itibariyle ve Cumhuriyetimizin yüzüncü yıl kutlamaları vesilesiyle bu güzel ülkemiz geçmişinin  Rusya, Çin, İngiltere, Avusturya ve İtalya ve Japonya  ..gibi çok az ülkeye nasip olan,  bin yıllık İmparatorluk kuruluşuna dayandığı ve dolayısıyla binlerce yıl daha kalıcı olduğu vurgusunu yapmak istemiştim..

Bu anlamda;  bu güzel Ülkemizin  değer ve kazanımlarına sahip çıkmak, kıymetini bilip sonsuza kadar yaşaması ve yaşatılmasını  sağlamak  hususunda, öz ve esas itibariyle aynı duygu ve düşünceleri paylaştığımız halde, şekilsel ve duygusal cümlelerden kaynaklanan yanlış anlamaları tamamen ortadan kaldırmak ve bu konuda kafamın rahatlamasını temin ve beni daha iyi tanımanıza  imkan sağlamak bakımından,  kendi kendimi anlatan 27 Ekim 2007 tarihli öz geçmiş ve anlayış hikayemin ek olarak ibrazında yarar ve isabet olduğu düşünülmüştür.

Bu ek bilgi ve açıklamalarımı,  68 kuşağına mensup hassasiyetim kapsamında, nezaket ve anlayış içerisinde değerlendireceğinizden emin olduğumu bildirmek isterim.

………….”

1-) ÖZGEÇMİŞİ:

15 Ocak 1954 Uşak, Sivaslı, Eldeniz Köyü doğumlu. İlk ve orta öğrenimini sırasıyla Eldeniz Köyü, Sivaslı İlçesi ve Uşak’ta tamamladı. 1971 yılında girdiği Ankara İktisadi ve Ticari İlimler Akademisi (Gazi Üniversitesi) Ekonomi-Maliye Bölümü’nden 1975 yılında iyi derece ile mezun oldu. 1976 yılında Türkiye Vakıflar Bankası Müfettiş Yardımcılığı ve Maliye Bakanlığı Stajyer Milli Emlak Kontrolörlüğü sınavlarını kazandı. 144. dönem yedek subaylık görevi sonrasında Türkiye Vakıflar Bankası Müfettiş Yardımcılığı görevinde bulundu. 1978 yılında Banka Müfettiş Yardımcılığı görevinden istifa edip Maliye Bakanlığı Stajyer Milli Emlak Kontrolörlüğü görevine başladı. 1981 yılında yeterlik sınavını kazandı ve Milli Emlak Kontrolörü oldu. Vergi konusunda da uzmanlaşmak amacıyla 1982 yılında Maliye Bakanlığı Stajyer Gelirler Kontrolörlüğü sınavını kazandı ve ( daha sonra Çevre ve Şehircilik Bakanlığı Müfettişliğine dönüştürülen ) Milli Emlak Kontrolörlüğü görevinden istifa etmek suretiyle Stajyer Gelirler Kontrolörlüğü görevine başladı. 1985 yılında yeterlik sınavını kazandı ve Gelirler Kontrolörü unvanını aldı. 1992 yılında Gelirler Baş kontrolörü oldu. 1971 yılından itibaren kesintisiz yazılarını izlediği Çetin Altan’dan etkilendi. Çetin Altan’ın deyimiyle; Hazineden geçinen sınırsız yetkili sınırlı sorumlu önemliler sınıfından, her gün boğanın boynuzlarından tutup dize getirmek suretiyle çıplak hayatta geçimini sağlamaya çalışan sınırlı yetkili sınırsız sorumlu önemsizler sınıfına dahil olmak üzere, 15.05.1995 tarihinde ( daha sonra Hazine ve Maliye Bakanlığı Vergi Baş Müfettişliğine dönüştürülen ) Maliye Bakanlığı Gelirler Baş Kontrolörlüğü görevinden istifa etti ve Yeminli Mali Müşavirlik görevine başladı. 18.05.1995 tarihi itibariyle Yeminli Mali Müşavir Mehmet Bilici ve Yeminli Mali Müşavir Ömer Ünsal Ersen’in de ortak olduğu, Gezer Yeminli Mali Müşavirlik Limitet Şirketi’ni kurdu. Halen İzmir Yeminli Mali Müşavirler Odası’na kayıtlı olarak İzmir’de görev yapmakta.
1985 Yılında Beta Basım Yayım Dağıtım A.S. tarafından “Matrah Tespitleri” adli kitabi yayımlandı. Çeşitli gazete ve dergilerde makale ve yazıları yayımlandı.
Evli ve iki çocuk babası.
Maliye Bakanlığı Gelirler Kontrolörleri Derneği ve Maliye Bakanlığı Gelirler Kontrolörleri Vakfı Üyesi. Franz Kafka hayranı.

2-) DÜŞÜNCE YAPISI:

Sevgi, saygı ve hoşgörü anlayışını taşıdı. 68 kuşağı olarak sol ve sosyalist düşünceyi benimsedi. Bu anlayış ve düşünce içerisinde bulunmasında, doğa ve toprakta yetişmesi ile 1971-1975 arası Kredi ve Yurtlar Kurumu’na bağlı Ankara Cebeci (Hukuk) Yurdu’nda kalmasının etkisi oldu. Bu gün ise İslami değerler de dahil olmak üzere , sosyalizmden, sosyal adalet ve hümanizm; liberalizmden de, müteşebbis zihniyet, yaratıcılık, rekabet,… vs. gibi her politik sistemin iyi yönlerinden faydalanılması ve uygulanılmasında, hem insan mutluluğu ve hem de ülke gelişimi için yarar ve isabet olduğunu düşünmekte. Türk idari yapısında ‘önce insan yerine önce devlet’ anlayışı hakimdi. Her kamu görevlisi kendisini devletin temsilcisi olarak görmekteydi. Bu anlayış sonucu, Türk insani için hep korku ve endişe yaratıldığını gözledi. Kendi gençliğinde kominizm tehlikesi var dendi, bu gün gelinen noktada ise irticai tehlikeler ön plana alındı.  Asıl tehlikenin, İstanbul depremi ya da küresel ısınmadan kaynaklanan çölleşme ihtimali olduğu hususu hep göz ardı edildi. Kendisi sosyalist düşünceler içerisinde yetişmesine rağmen, dindar insanları da çok sevdi ve saygı duydu. Zira, sabah namazını kaçırmayan merhum babası ile 56 yasındaki agabeyisinin, hiç kötülük taşımayan, topluma faydalı, dürüst ve iyi insanlar olduğunu gördü. Dindar bir denetim elemanı olan arkadaşının, PTT alındı  makbuzlarını harcırah belgesine ekleyip parasını alma yerine, özel telefon görüşmesine karşılık olmak üzere yırtıp imha etmesi ve bu suretle vicdani denge sağlaması seklindeki dürüstlüğünü takdirle izledi. Mesleki teftiş ve inceleme görevleri dolayısıyla Türkiye’nin her tarafına gitti, deniz, güneş, coğrafi ve stratejik konum itibariyle mevcut potansiyelini gördü ve hep iyimser oldu. Türkiye’nin laik, sosyal ve demokratik hukuk devleti ilkelerinden vazgeçmeyeceği ve dolayısıyla suni yaratılan kominizm  korkusu boşa çıktığı gibi hiçbir şekilde irticai bir tehlikenin de olmadığı kanaatini taşıdı. Bu anlamda, üniversitelerde kılık kıyafet serbestisi sağlamanın, gerginliklerin azaltılması ve toplumsal enerji kaybının önlenmesi yönüyle fayda ve isabet olduğunu düşündü.

3-) GÖREV ANLAYIŞI:

Bilerek, inanarak, ikna olarak ve vicdani kanaat içerisinde is yapılması ilkelerini benimsedi ve uyguladı. Gerek Maliye Bakanlığı Denetim Elemanlığı ve gerekse Yeminli Mali Müşavirlik görevlerini kapsayan 1978-2008 arası 30 yıllık süre içerisinde düzenlediği toplam 2000 (iki bin) civarındaki raporların tamamını bu anlayış ve prensipler çerçevesinde tamamladı. Hatayı, bir başka hatalı işlem ile örtme yerine, zaman ve maliyeti ne olursa olsun , en doğru şekilde düzeltilmesi anlayış ve uygulamasını benimsedi. Kısa vadeli sıkıntılara rağmen doğrunun hep ayakta kalacağı ve en sonunda mutlu olunacağı tavsiye, uygulama ve öngörüsünde bulundu. Herhangi bir suiistimal durumunda ise gerekli tedbirleri almaktan çekinmedi. Bu konuda can güvenliğini dahi tehlikeye attığı anlar oldu. Ve netice itibariyle bu site içerisinde görüntüsü de mevcut olan MANİFESTO 2000 öngörü ve ideallerine bağlı kalmaya çalıştı. Geleneksel yılbaşı takvimleri ile de yinelediği gibi , MANİFESTO 2000 ÖNGÖRÜ VE IDEALLERI’nin bütün toplum ve hatta dünya insanlığı için gerçekleşmesi temenni ve dileğinde bulundu.

4-) EN ETKİLENDİĞİ OLAY:

68 kuşağı öğrencilerinden biri olarak Ankara Mamak Askeri Ceza ve Tutuk Evi’nde 152 öğrenci ile birlikte 15 gün gözaltında kalması, bu konuda Emniyet Genel Müdürlüğü Yıkıcı Daireler Başkanlığı nezdinde olumsuz sicilinin olduğunu, söz konusu olumsuz sicilin yazılısını kazandığı denetim elemanlığı sınavlarında sözlü sonuçlarını etkilediğini öğrenmesi ve kendisini George Orwel’in 1984 adli kitabında fişlenen ve sürekli takip edilen kişi gibi hissetmesi, bu durumun ortaya çıkması ve kamu görevinden atılması ihtimaline karsı on yıllar boyunca stres ve korku içinde yasaması. (Bu olay, !970’li yıllar ile bugünkü ortamın kıyaslanması, Türkiye demokrasisinin geldiği noktanın ortaya konması, ayni zamanda benzeri olumsuz siciller yüzünden mağdur olup da mağduriyetinin sebebini fark edemediği için mağduriyetini gideremeyen insanların yasadığı acıların paylaşması amacıyla kaleme alınmıştır).

1975 yılı Haziran ayının  son haftasıydı. Üniversite birinci sınıftan itibaren hiç ikmale kalınmamış ve iyi derecelerle geçilmişti. Ve hatta o yüzden ikinci sınıfta Türk Eğitim Vakfı’nın okulu için tahsis ettiği karşılıksız dört burstan biri kendisine verilmiş ayrıca iki burs ve bir kredi daha çıkmıştı. 68 kuşağının bu günün gençleri gibi olmayan etik değer anlayışı gereği, sadece bir tanesi alınmalı, kalan üç burs ve kredi ise diğer ihtiyacı olan öğrenci arkadaşlarına verilmeliydi. Is garantisi olsun düşüncesiyle karşılıksız Türk Eğitim Vakfı bursu yerine, 350 liralık Vakıflar Genel Müdürlüğü bursu tercih edilmiş ve diğerleri alınmamıştı. Gece çalışmasını pek severdi. Hatta sabahlara kadar çalıştığı zamanlar çok olurdu. Eldeniz Köyü’nde bulunduğu zamanlar, saat on iki ya da bire kadar kahvehanedeki diğer köylüleri ile birlikte o tarihteki ‘Bizim Radyo’ adlı kanalın ateşli yayınlarını dinler 8 m2 büyüklüğündeki küçük odasına gelir, çoğu zaman sesli olmak üzere sabaha kadar siyasi veya edebî kitap okur ya da ders çalışır , sabah güneşi ile birlikte köy yakınındaki keçi çadırlarına gider süt veya pekmezli yoğurt içer ve aksama kadar da uyurdu. Seçimler yapılmış, İsmet İnönü’den sonra, değişmez ikili durumundaki Demirel yerine Ecevit Hükümeti henüz kurulmuştu. Resmi daireler için yarım gün uygulanan cumartesi tatili tam gün olarak değiştirilmişti. O gün Kredi Yurtlar Kurumu’na bağlı Ankara Hukuk Fakültesi arkasındaki Cebeci öğrenci Yurdu’nun zemin katındaki kütüphanesinde, gece saat üç otuza kadar çalışılmış , ikinci katındaki çelik elbise dolapları ile bölünmüş haldeki altı, toplam olarak da on iki kişilik odasına çıkılıp yatılmıştı. Sabah saatlerinde gürültü ve çatışma sesleri ile uyandı. Giyindi ve aşağıya indi. Bazen öğrenciler polisleri püskürtmekte, bazen de polisler öğrencileri kovalamaktaydı. Savaş halini andıran yerin kuzey tarafı Ankara Hukuk Fakültesi ‘nin arka bahçe ve duvarı, batı tarafı Cebeci Yurdu’nun kız bölümü, güney tarafı da Cebeci Yurdu’nun erkek bölümü ile çevrili olup sadece doğu istikametindeki Siyasal Bilgiler Fakültesi ile kesişen yol tarafı açık bulunmaktaydı. Cebeci’ye çıkılabilecek yol tarafının tamamı polis ve panzerler ile kuşatılmıştı. Yatakhane katlarına çıkış da yasaklanmıştı. O kavga ve karmasa içerisinde polis güçlerinin de zor kullanması sonucu, bitişik durumdaki kız yurduna sığınmak zorunda kalındı. Öğrencilerden bazıları kız yurdundaki masa ve sandalyeleri giriş kapısının arkasına dayamış ve barikat kurmuştu. Üç saate yakın süre, giriş kapıları barikat ile kapatılan kız yurdunda kalındı. Ve neticede kapı ve barikatlar kırılıp bütün öğrenciler polis otobüslerine bindirildi. O andan itibaren cop darbeleri başladı. İki dersi kalmıştı. Kavga ve çatışmanın nasıl ve ne zaman başladığını bilmiyordu. Gece üç otuza kadar ders çalışmış ve gürültü ile uyanmıştı. O halde, kendisi serbest bırakılacak ve takip eden üçüncü gündeki sınavına yetişecekti. Hep bunu anlatmaya çalıştı ve sınavına yetişeceği konusundaki ümidini hiç kaybetmedi. Emniyet Müdürlüğünde kimlik tespitleri yapılıp ön ifadeler alindi. Tekrar otobüslere binildi. Cop darbeleri hep devam etti. O tarihte Deniz Gezmiş, Hüseyin İnan, Yılmaz Güney …gibi siyasi kişiliklerin de kaldığı en ünlü durumdaki Mamak Askeri Ceza ve Tutuk Evine gelindi. 152 öğrencinin öncelikle saç ve sakalları kesildi. Havalandırma sahasına bakan uzun koğuşlardan birine yerleştirildi. Her koğuş için bir sorumlu seçildi. Her gün altıda kalkılır, sayım yapılırdı. sayım esnasında, baslar takip eden tutukluya çevrilir ve yüksek sesle mevcut olduğu bildirilirdi. Eğer sesi az çıkarsa jandarma cop darbesi takviye olurdu. Battaniyeler çarşafsızdı ve belki yüzlerce kişi tarafından kullanılmıştı. Sıkıyönetim ilan edilmişti ve on beş gün gözaltında tutma süresi vardı. Sınavlarına katılabilme konusundaki ümitlerini halen kaybetmemişti. Belki sınav için götürülüp tekrar getirilebilirdi. Ancak kendisi için önemli olan sınav ve okul bitirmenin bir başkası ve özellikle de sıkıyönetim komutanları için hiç önemli olmadığı durumunu gördü. Her gün birer saat havalandırma sahasına çıkılır ve hızlı adımlarla yürünürdü. Ve nihayet on beş günlük süre dolmuştu. Bir gün öncesi banyo imkanı tanındı. Sıkıyönetim Mahkemesine çıkıldı. 152 kişiden tamamı için takipsizlik kararı verildi. Bu hadise dolayısıyla Haziran yerine Eylül 1975 mezunu olmuştu. Okul bitiminde T.C. Ziraat Bankası Müfettiş Yardımcılığı yazılı sınavının ikinci sırada kazanılması üzerine, denetim elemanlığı sınavlarında torpil olmadığı gözlenmiş ve dolayısıyla Vakıflar Genel Müdürlüğü’ndeki burs karşılığı mecburi memuriyet görevine başlanmamış ve bursun geri ödenmesi kararına varılmıştı. Ancak, ilk girilen denetim elemanlığı sınavlarında, yazılı bölümü kazanılmakta sözlüden dönülmekteydi. Girdiği denetim elemanlığı sınavlarından birinde kurul başkanı tarafından, kendisinin de içinde bulunduğu on iki kişinin hem yazılı hem sözlü sınavını kazandığı gayri resmi olarak açıklanmış ancak resmen açıklanabilmesi için MİT (Milli İstihbarat Teşkilatı) raporunun beklendiği bildirildi. O an fark etti ki, daha önceki denetim elemanlığı sınavlarının sözlü bölümlerinden MİT raporu yüzünden dönmüştü. Suçsuzluğu gerçek olduğuna göre inandırması kolay olurdu. Hemen Emniyet Genel Müdürlüğü’ne gitti. Emniyet Genel Müdürü Metin Dirimtekin ile görüşmek istediğini bildirdi. Konu anlatıldı. Memurlar anlayış gösterdi. Emniyet Genel Müdürü Metin Dirimtekin tarafından çok iyi karşılandı. Çay ikram edildi. Gece üç otuza kadar ders çalıştığını, gürültü ile uyandığını, çatışma ortasında kaldığını ve suçu olmadığı gibi iki sınava giremediği için Haziran yerine Eylül’de mezun olmaktan dolayı mağdur olduğunu, asil mağduriyetinin, girdiği denetim elemanlığı sınavları yazılı bölümlerinin tamamını kazandığı halde MİT soruşturması kapsamında olumsuz sicil bildirimi yüzünden sözlü sınavlarından döndürülmesi seklinde meydana geldiğini, çok açık ve net bir şekilde izah etti. Emniyet Genel Müdürü Metin Dirimtekin inandı ve ikna oldu. Yıkıcı Daireler Başkanını çağırdı. İsim vermek suretiyle bu gence inandığını ve bundan sonraki sicil bildirimlerinde olumlu rapor gönderilmesi gerektiğini bildirdi. İki gün sonra söz konusu sınav sonucu resmen açıklandı ve kazandığını öğrendi. Ayni süre içerisinde girilen bir başka denetim elemanlığı sınavının da hem yazılı hem sözlü bölümü kazanıldı. Demek ki, Yıkıcı Daireler başkanı, Emniyet Genel Müdürü Metin Dirimtekin’in talimatına uymuş ve Asım Gezer’in denetim elemanı olarak görev almasına sicil yönüyle engel bir hal olmadığı hususu bildirilmeye başlanılmıştı. Bu durum, Asim Gezer’in yıllarca sakladığı korkulu rüyası oldu. Mamak Askeri Ceza ve Tutuk Evinde 15 gün kaldığı 1975 yılı Haziran ayından yedi yıl sonrasına rastlayan 1982 yılında Resmi Gazete’de ismini görmüş ve kan ter içinde kalmıştı. 152 kişinin takipsizlik kararına savcı tarafından itiraz edilmiş, Devlet Güvenlik Mahkemesi ve Ankara Asliye Ceza Mahkemesi’nin görevsizlik kararı uyarınca konu Uyuşmazlık Mahkemesi’ne gitmiş ve Uyuşmazlık Mahkemesi kararı Resmi Gazete’de yayımlanmıştı. Konu hep kendisini takip etmekteydi. Eski mağduriyetlerinin bir şekilde tekrarlamasından endişe duyardı. endişe ve korkuları yüzünden ‘Das Kapital’, ‘Felsefenin Temel İlkeleri’ , Nazım Hikmet Şiirleri..…vs gibi köyünde bulunan üç çuval içerisindeki kitaplarını yakmak zorunda kalmıştı. İste, 68 kuşağı bu korku, endişe ve şartlar içerisinde yasadı. İster sağ, ister sol olsun . tamamı idealist ve iyi insanlardı.  çok kitap okudu ve sosyal yönden iyi yetişti..  Zira, bu günkü gençlik gibi enerjilerini tüketen bilgisayar ve internet ortamı yoktu. 68 kuşağı sadece ideolojik kitaplar değil ayni zamanda Tolstoy, Dostoyevski, Gogol, Turgenyev, Montaigne, Kafka, Albert Casus, Hemingway, Steinbeck, Çarles Dickens Heinrich Böll… vs gibi edebi kitaplar da okudu. Türkiye’mizin bu noktaya gelmesinde 68 kuşağının olumlu katkıları çok oldu. 68 kuşağının yasadığı sıkıntılar artık geride kaldı. O sıkıntılar, ‘Babam ve Oğlum’ gibi izleyenleri gözyaşına boğan filmler yarattı. 68 kuşağından biri olan Orhan Pamuk, Dostoyevski ile kıyaslanır noktaya geldi. Türkiye ve Türk Dili için çok önemli olan, Nobel Edebiyat Ödülü’nü kazanma başarısını gösterdi. 68 kuşağı askeri darbe ve ihtilaller gördü. Yaser Arafat başkanlığındaki Filistin Kurtuluş Örgütü’nün kuruluş ve mücadelesi, Kıbrıs çıkartması, Yılmaz Güney olayı, Iran-Irak savası, Gorbaçov’un başarılı politikası sonucu kansız ve tarihi binalara da zarar vermeden Berlin Duvarı’nın yıkılısı ve kominizmin çöküşü, 11 Eylül Terörü, Afganistan ve Irak işgali, Gorbaçov’un aksine kan, gözyaşı ve tarihi binaların yıkımına sebep olan baba-oğul Bush dönemi…vs. gibi tarihi olaylar yaşadı ve gördü. Ve Asim Gezer o korku ve endişe dolu günlerini geride bıraktı. On yıllarca olumsuz etkilendiği ya da olumsuz etkilenebileceği endişesini taşıdığı, Mamak Askeri Cezaevi anılarını artık anlatabilmekte ve Türk Demokrasisinin gelişimi yönüyle mutlu olmakta. Bu duygu ve düşüncelerin paylaşılması dileğiyle.

İzmir 27 EKİM 2007

………’

En derin sevgi ve saygılarımla. Asım Gezer

VERGI – MUHASEBE
VERGI USUL KANUNU’NUN SAHTECILIK SUÇ VE CEZALARINA ILISKIN 359. MADDESINDE YAPILAN DEGISIKLIKLERIN TÜRK CEZA KANUNU PERSPEKTIFINDEN INCELENMESI VE DEGERLENDIRILMESI

Yazar: Asim GEZER*
Güngör GEZER**
E-Yaklasim / Nisan 2008 / Sayi: 184

I- GIRIS
Bilindigi üzere, 26.09.2004 tarihinde kabul edilen ve 1 Haziran 2005 tarihi itibariyle yürürlüge giren 5237 sayili Türk Ceza Kanunu’nda hapis ve adli para cezasi olmak üzere iki tür ceza öngörülmüs olup söz konusu Kanun’da eski Türk Ceza Kanunu’nun aksine agir hapis cezasina yer verilmemistir. 5237 sayili Türk Ceza Kanunu’nda agir hapis cezasina yer verilmemis olmasi, bu Kanun’un 5. madde hükmü nedeniyle elestirileri de beraberinde getirmistir. Elestiriler özellikle Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesi etrafinda yogunluk kazanmistir. Vergi Usul Kanunu’nun 359. madde hükmünün (a) ve (b) fikralari arasinda, hapis cezasinin paraya çevrilmesi bakimindan, agir suça hafif ceza; hafif suça agir ceza verilmesi sonucunu doguracak yöntem farkina dikkat çekilmis, (b) fikrasinda yer alan cezalar bakimindan ertelemenin mümkün hale geldigi belirtilmistir. Sahte veya muhteviyati itibariyle yaniltici mahiyette belge düzenleme ya da kullanma fiilleri için öngörülen  213 sayili VUK. 359. madde (a) ve (b) fikra hükümlerinin 31.12.2006 tarihine kadar yürürlükteki haliyle devam edecegi hususu vurgulanmis, erteleme ve paraya çevirme imkanini kaldirmak bakimindan onsekiz aylik taban ceza yerine iki ile dört yil arasinda hapis cezasi verilmesi uygulamasina degismez hükümler seklinde ve kesin olarak baslanilmasi gerektigi yönünde önerilerde bulunulmustur. Çesitli yazarlar tarafindan yapilan elestiriler ile kendi elestiri ve önerimizi de kapsayan ayrintili bilgi daha önceki makalemizde[1] mevcut bulundugundan tekrarlanmamistir.
Yukarida kisaca degindigimiz elestiri ve öneriler dikkate alinmis ve 22 Ocak 2008 tarihinde, Meclis te kabul edilen, 08 Subat 2008 gün ve 26781 sayili Resmi Gazete’de yayimlanan 5728 sayili Kanun ile 213 sayili VUK’un 359. maddesinde hapis cezalarini artiran düzenlemelere gidilmistir. Bu yazimiz kapsaminda, VUK. m.359’da yapilan degisiklikler ve bu degisikliklerin yeterli olup olmadigi, elestirilere ne ölçüde cevap verdigi hususu üzerinde durulacaktir. Konunun daha iyi anlasilmasini temin bakimindan, söz konusu degisiklikleri 5237 sayili TCK’nin 5, 45, 49, 50, 51 ve 52. madde hükümleri ile birlikte degerlendirmek gerekmektedir.
II-TCK’NIN ILGILI HÜKÜMLERI
TCK’nin 45. maddesinde hapis ve adli para cezasi olmak üzere iki tür ceza öngörülmüs olup 49. maddesinde süreli hapis cezasinin alt ve üst sinirlari gösterilerek, hükmedilen bir yil veya daha az süreli hapis cezasinin kisa süreli hapis cezasi oldugu belirtilmistir. Yine TCK’nin 50. maddesinin 1. fikrasinin (a) bendi geregince adli para cezasi, kisa süreli hapis cezasina seçenek yaptirimlardan birisi olarak öngörülmüs bulunmaktadir. Yani, suçlunun kisiligi, sosyal ve ekonomik durumu, yargilama sürecinde duydugu pismanlik ve suçun islenmesindeki özellikler göz önüne alinarak, bir yil veya daha az süreli hapis cezasi (kisa süreli hapis cezasi) adli para cezasina çevrilebilecektir.
TCK’nin 51. maddesinde ise hapis cezasinin ertelenmesi hükme baglanmis, ertelemenin hukuki niteligi ve uygulama kosullarina iliskin düzenlemelere yer verilmis bulunmaktadir. Söz konusu hükme göre, iki yil veya daha az süreyle hapis cezasina
mahkum edilen kisinin cezasi ertelenebilecektir. Fiili isledigi sirada onsekiz yasini doldurmamis veya altmisbes yasini bitirmis olan kisiler bakimindan sürenin üst siniri üç yil olarak öngörülmüs bulunmaktadir. Maddeden de açikça anlasildigi gibi, onsekiz yasini doldurmamis veya altmisbes yasini bitirmis olan kisilerin üç yil veya daha az süreyle ve onsekiz yasini doldurmus veya altmisbes yasini bitirmemis olan kisilerin ise iki yil veya daha az süreyle hapis cezasina mahkum edilmeleri halinde aldiklari cezalar ertelenebilecektir.
TCK’nin 52. madde hükmü uyarinca asgari bes gün ile azami yediyüzotuz gün (iki yil) arasinda belirlenen tam gün sayisinin, bir gün karsiligi olarak takdir edilen miktar ile çarpilmasi suretiyle, hükmedilen hapis cezalari paraya çevrilebilecektir.
Yukarida belirtilen madde hükümleri, VUK’ta yapilan degisikliklerle birlikte degerlendirildiginde, degisikliklerin ne ölçüde yeterli oldugu daha açik bir sekilde ortaya çikacaktir.
III- DEGISIKLIKLER YETERLI MI?
A- VUK’UN 359/A MADDESI AÇISINDAN KONUNUN DEGERLENDIRILMESI
VUK’un 359/a maddesinde yapilan degisiklikle, alti ay olan taban ceza, bir yila çikarilmistir. Alti aylik taban cezanin bir yila çikarilmasi yönündeki degisiklige paralel olarak, ‘…Hükmolunan hapis cezasinin para cezasina çevrilmesinde, hapis cezasinin her bir günü için, sanayi sektöründe çalisan 16 yasindan büyük isçiler için …yürürlükte bulunan asgari ücretin bir aylik brüt tutarinin yarisi esas alinir ve hükmolunan para cezasi ertelenemez…’ seklindeki hüküm de madde metninden çikarilmistir. Kanun koyucu, taban ceza süresini artirmak ve hapis cezasinin para cezasina çevrilmesinde izlenecek yönteme iliskin hükmü madde metninden çikarmak suretiyle hapis cezasinin adli para cezasina çevrilmesini önlemek istemistir. Hapis cezasinin paraya çevrilmesinde izlenecek yönteme iliskin hükmün metinden çikarilmasiyla, elestirilerin de odagi olan, VUK. m.359’un (a) ve (b) fikralari arasindaki paraya çevirmede izlenen yöntem farkina son verilmistir. Böylece, ceza hukukunun genel kabul görmüs kurallarindan birisi olan, agir suça agir ceza; hafif suça hafif ceza ilkesine uyum saglanmis bulunmaktadir.
Söz konusu bu degisiklikten önce, VUK’un 359/a maddesinde suçlar için öngörülen hapis cezalarinin paraya çevrilmesi mümkün oldugu gibi paraya çevrilmeyen hapis cezalari da ertelenebilmekteydi. Acaba söz konusu degisiklikler, hapis cezasinin paraya çevrilebilmesini ve paraya çevrilmeyen hapis cezalarinin ertelenebilmesini önleyebilmis midir veya ne ölçüde önleyebilmistir?
Yukarida belirtilen degisiklikler 5237 sayili TCK’nin 5, 51 ve 52. maddeleriyle birlikte degerlendirildiginde, yapilan degisikliklerin VUK’un 359/a maddesinde belirtilen suçlari isleyenler hakkinda hükmolunan hapis cezasinin paraya çevrilmesini kismen önledigi, paraya çevrilmeyen hapis cezalari bakimindan ertelemenin ise eskiden oldugu gibi devam ettigi sonucuna varilmaktadir.
1- Hapis Cezalarinin Paraya Çevrilmesi Yönüyle
TCK’nin 52. madde hükmü uyarinca asgari bes ve azami yediyüzotuz gün (iki yil) arasinda belirlenen tam gün sayisinin, bir gün karsiligi olarak takdir edilen miktar ile çarpilmasi suretiyle hapis cezalarinin paraya çevrilmesi mümkündür. Bu hükmün TCK’nin 5. madde hükmüyle birlikte degerlendirilmesi durumunda, ‘…defter ve kayitlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu islemlerle ilgisi bulunmayan kisiler adina hesap açanlar veya defterlere kaydi gereken hesap ve islemleri vergi matrahinin azalmasi sonucunu doguracak sekilde tamamen veya kismen baska defter, belge veya diger kayit ortamlarina kaydedenler, defter, kayit ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyati itibariyle yaniltici belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar…’ hakkinda hükmolunan bir yil ile iki yil arasindaki hapis cezalarinin paraya çevrilmesi imkaninin hala devam ettigi sonucuna varilabilecektir. Iki yildan fazla hükmolunan hapis cezalarinin ise paraya çevrilmesi mümkün degildir.
Türk Ceza Kanunu’nun açik hükmü karsisinda paraya çevrilen hapis cezasinin ertelenmesine imkan bulunmamaktadir. Kanun koyucu ertelemeyi sadece hapis cezalari için öngörmüstür.
2- Hapis Cezalarinin Ertelenmesi Yönüyle
TCK’nin 51. maddesine göre isledigi suçtan dolayi iki yil veya daha az süreyle hapis cezasina mahkum edilen kisinin cezasi, maddede öngörülen kosullarin gerçeklesmesi durumunda ertelenebilecektir. Onsekiz yasini doldurmamis veya altmisbes yasini bitirmis olan kisiler bakimindan üst sinir üç yil olarak öngörülmüs bulunmaktadir. Yani, onsekiz yasini doldurmamis veya altmisbes yasini bitirmis olan kisilerin üç yil veya daha az süreyle hapis cezasina mahkum edilmesi durumunda mahkum olduklari cezanin ertelenmesi mümkün olabilecektir. Bunun için gerekli sartlar, daha önce kasitli bir suç nedeniyle üç aydan fazla hapis cezasina mahkum edilmemis olmak ve yargilama sürecinde gösterilen pismanlik dolayisiyla tekrar suç islenmeyecegi konusunda mahkemede kanaat uyandirmak olarak siralanabilir. Cezasi ertelenen hükümlü hakkinda öngörülen ve bir yildan üç yila kadar olabilecek denetim süresi içerisinde yükümlülüklere riayet eden ve bu süreyi iyi halli olarak geçiren kisilerin cezasi infaz edilmis sayilacaktir. Bununla birlikte, mahkumiyet ortadan kalkmamaktadir. Dolayisiyla, cezasi ertelenen ve denetim süresi sonunda infaz edilmis sayilan kisi bakimindan mahkumiyete baglanan sonuçlar devam edecektir. TCK’nin 5. madde hükmü karsisinda VUK’un 359/a maddesinde öngörülen suçlarin islenmesi durumunda iki yil ve daha az süreyle hapis cezasina mahkum edilenlerin cezalari erteleme kapsamina girebilecektir. Iki yilin üzerinde hapis cezasina mahkumiyet halinde ise cezanin ertelenmesi mümkün degildir. Meger ki mahkum olan kisi onsekiz yasini doldurmamis veya altmisbes yasini bitirmis olsun.
B- VUK’UN 359/B MADDESI AÇISINDAN KONUNUN DEGERLENDIRILMESI
VUK’un 359/b maddesinde yapilan degisiklik uyarinca, maddede öngörülen suçlari isleyenlere verilecek ceza miktarlari artirilarak, onsekiz ay olan alt sinir üç yila; üç yil olan üst sinir ise bes yila çikarilmis ve TCK’da agir hapis müessesesine yer verilmemis olmasina paralel olarak ‘agir hapis’ ibaresi ‘hapis’ seklinde degistirilmek suretiyle TCK’ya uyum saglanmistir. Böylece, yukarida kisaca degindigimiz elestirilere uygun çözüm üretilmis bulunmaktadir.
1- Hapis Cezalarinin Paraya Çevrilmesi Yönüyle
VUK’un 359/b maddesinde degisiklik yapilmadan önce, söz konusu maddede belirtilen suçlarin islenmesi halinde hükmolunan onsekiz aydan iki yila kadar olan hapis cezalarinin, TCK’nin 5 ve 52. madde hükümleri uyarinca para cezasina çevrilmesi mümkün idi. 5728 sayili Kanun ile VUK’ta yapilan degisiklik uyarinca taban ceza üç yila çikarilmistir. Dolayisiyla, VUK’un 359/b maddesinde öngörülen suçlardan birinin islenmesi durumunda hükmolunan hapis cezasinin paraya çevrilmesi önlenmis bulunmaktadir.
2- Hapis Cezalarinin Ertelenmesi Yönüyle
Yukarida da deginildigi gibi, TCK’nin 51. maddesine göre isledigi suçtan dolayi iki yil veya daha az süreyle hapis cezasina mahkum edilen kisinin cezasi, maddede öngörülen kosullarin gerçeklesmesi durumunda ertelenebilecektir. On sekiz yasini doldurmamis veya altmisbes yasini bitirmis olan kisiler bakimindan üst sinir üç yil olarak öngörülmüstür. Degisiklikten önce, VUK. m.359/b’de öngörülen suçlari isleyenler için hükmolunan hapis cezasinin onsekiz ay ile iki yil arasinda (iki yil dahil) olmasi durumunda ertelenebilmekteydi. 5728 sayili Kanun ile VUK’ta yapilan degisiklik uyarinca taban ceza bir yildan üç yila çikarilmis ve dolayisiyla hapis cezasinin ertelenmesi uygulamasina son verilmistir. Ancak, ayni fiillerin on sekiz yasini doldurmamis veya altmis bes yasini bitirmis olan kisiler tarafindan islenmesi ve mahkemece de üç yil olan taban cezaya hükmedilmesi durumunda ise bu kisiler bakimindan hapis cezanin ertelenmesi mümkün olabilecektir.
C- VUK’UN 359/C MADDESI AÇISINDAN KONUNUN DEGERLENDIRILMESI
5728 sayili Kanun ile VUK’ta degisiklik yapilmadan önce, belgeleri Maliye Bakanligi ile anlasmasi olmadigi halde basma, sahte olarak basma veya bu belgeleri kullanma fiilleri VUK’un 359/b madde kapsaminda düzenlenmis ve bu fiilleri isleyenler için onsekiz aydan üç yila kadar hapis cezasi öngörülmüstü. 5728 sayili Kanun ile yapilan degisiklikle söz konusu fiiller 359/b kapsamindan çikarilmis ve ayri bir bent olarak düzenlenmistir. Yapilan düzenleme uyarinca onsekiz ay olan taban ceza iki yila çikarilmis; üç yil olan üst sinir bes yil olarak degistirilmistir.
Ayrica, maddede yapilan degisiklige göre suçun olusabilmesi için söz konusu belgeleri kullanma fiilinin ‘bilerek’ icra edilmesi gerekmektedir. Yani, kusursuz sorumluluk hali kusurlu sorumluluga dönüstürülmüstür.
1- Hapis Cezalarinin Paraya Çevrilmesi Yönüyle
5728 sayili Kanun ile VUK’un 359/b madde kapsamindan çikarilan ve alt siniri iki yil olarak degistirilen hüküm uyarinca, Maliye Bakanligi ile anlasmasi bulunan kisilerin basabilecegi belgeleri, Bakanlik ile anlasmasi olmadigi halde basma veya bilerek kullanma fiilini icra edenlere hükmolunacak hapis cezasinin, iki yilin üzerinde olmasi durumunda paraya çevrilmesinin mümkün olmadigi görülmektedir.
2- Hapis Cezalarinin Ertelenmesi Yönüyle
Sadece Maliye Bakanligi ile anlasmasi bulunan kisilerin basabilecegi belgeleri, Bakanlik ile anlasmasi olmadigi halde basma veya bilerek kullanma fiilini icra edenlere hükmolunacak cezanin alt siniri iki yil oldugundan, TCK’nin 5 ve 51. madde hükümleri uyarinca on sekiz yasini doldurmus veya altmis bes yasini bitirmemis olanlar bakimindan hapis cezasinin ertelenmesi mümkün degildir. Söz konusu fiillerin failinin, on sekiz yasini doldurmamis veya altmisbes yasini bitirmis olmasi durumunda ise iki yil ile üç yil arasinda hükmolunan hapis cezasi ertelenebilecektir.
IV- SONUÇ
1- VUK’un 359/a madde kapsamindaki ‘…vergi kanunlarina göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan;
– Defter ve kayitlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu islemlerle ilgisi bulunmayan kisiler adina hesap açanlar veya defterlere kaydi gereken hesap ve islemleri vergi matrahinin azalmasi sonucunu doguracak sekilde tamamen veya kismen baska defter, belge veya diger kayit ortamlarina kaydedenler,
– Defter, kayit ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyati itibariyle yaniltici belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar…’ için öngörülen taban cezanin bir yila yükseltilmesi ve paraya çevirmede izlenen yönteme iliskin hükmün madde metninden çikarilmasiyla, paraya çevirmenin önüne geçildigi izlenimi dogmustur. Oysa, TCK’nin 5 ve 52. maddelerine göre bir yildan iki yila kadar hükmolunan hapis cezasi para cezasina çevrilebilecektir.
Söz konusu madde hükmünde öngörülen suçlar bakimindan erteleme uygulamasi ise, eskiden oldugu gibi devam etmektedir. Onsekiz yasini doldurmus veya altmisbes yasini bitirmemis olanlar bakimindan iki yil veya daha az süreyle; onsekiz yasini doldurmamis veya altmisbes yasini bitirmis olanlar bakimindan ise üç yil veya daha az süreyle hükmolunan hapis cezalari ertelenebilecektir.
2- VUK’un 359/b madde kapsamindaki ‘…vergi kanunlari uyarinca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayit ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine baska yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asil veya suretlerini tamamen veya kismen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar…’ için öngörülen hapis cezasinin alt siniri üç yila çikarilmistir. Ve dolayisiyla onsekiz yasini doldurmus veya altmisbes yasini bitirmemis olanlar için hapis cezasinin paraya çevrilme veya ertelenmesi uygulamasina, son verilmis bulunmaktadir. Söz konusu fiillerin failinin onsekiz yasini doldurmamis veya altmis bes yasini bitirmis olmasi ve mahkemece de üç yil olan alt sinirdan ceza verilmesi durumunda ise hapis cezasinin ertelenmesi mümkün olabilecektir.
3- Maliye Bakanligi ile anlasmasi bulunan kisilerin basabilecegi belgeleri, Bakanlik ile anlasmasi olmadigi halde basma veya bilerek kullanma fiilini icra edenler için öngörülen hapis cezasinin alt siniri onsekiz aydan iki yila çikarilmis, ayrica da VUK’un 359/b bendi kapsamindan alinip ‘kullananlar’ için ‘bilerek’ ibaresi eklenmek suretiyle, (c) bendi seklinde müstakil olarak düzenlenmistir. Ceza alt siniri iki yila çikarildigi için, iki yilin üzerindeki hapis cezalari bakimindan, paraya çevirme ve erteleme uygulamasina son verilmistir. Ancak, söz konusu fiilleri icra edenlerin onsekiz yasini doldurmamis veya altmisbes yasini bitirmis olmalari halinde, iki yil ile üç yil arasinda (üç yil dahil) hükmolunan hapis cezalari erteleme kapsamina girebilecektir.
8 Subat 2008 tarih ve 26781 sayili Resmi Gazete’de yayimlanan 5728 sayili Kanun ile 213 sayili VUK’un 359. maddesinde yapilan, hapis cezasinin paraya çevrilmesi veya ertelenmesinin kisitlanmasina yönelik degisikliklerin kamuoyuna iyi anlatilmasinda, vergi bilincinin gelismesi, kayit disiligin ve sahteciligin önlenmesi yönüyle fevkalade yarar ve isabet oldugu düsünülmektedir. Nitekim, bu konuda, Prof. Dr. Sayin Sükrü KIZILOT’un “cayir cayir yanacaklar” içerikli köse yazisinin[2] çok etkili oldugu, pek çok firmanin, ücret ödemelerini banka kanalindan yapma ve ücret bordrolarini da, fiili ve gerçek duruma uygun hale getirme uygulamasina basladigi, isçi ve çalisan kesiminde de, bu yönde talep ve beklenti olustugu gözlenmektedir.

* Yeminli Mali Müsavir
** Avukat
[1] Asim GEZER –Güngör GEZER, ‘Türk Ceza Kanunu’nda Yapilan Degisikliklerin Vergi Ceza Hukukuna Etkileri ile Sahtecilik Konusunda Alinmasi Gereken Tedbirler’ Vergi Sorunlari Dergisi, Sayi:213, Haziran 2006, s.7-19.
[2] Sükrü KIZILOT, ‘Bordroda Ücreti Düsük Gösteren Hapse Girecek’, Hürriyet Gazetesi, 09.02.2008.

100 Kasa			102 Bankalar			103 Verilen Çek ve Ödeme Emir
4.600.000.000	1.567.630.000		25.994.944.000	4.600.000.000			11.800.000.000
377.600.000	3.328.116.509		2.607.085.397				15.738.132.000
4.977.600.000	4.895.746.509		28.602.029.397	4.600.000.000			27.538.132.000
81.853.491			24.002.029.397
150 Ilk Madde ve Malzeme			191 Indirilecek Kdv			720 Direkt Isçilik Gideri
12.000.000.000	13.337.400.000		2.160.000.000	4.439.862.000		3.328.116.509	3.328.116.509
1.337.400.000	1		240.732.000
10.000.000.000			239.130.000			3.328.116.509	3.328.116.509
23.337.400.000	13.337.400.000		1.800.000.000
10.000.000.000			4.439.862.000	4.439.862.000
730 Genel Üretim Giderleri			710 Direkt Ilk Madde ve Malz. G			151 Yari Mamuller-Üretim
1.328.500.000	1.328.500.000		13.337.400.000	13.337.400.000		17.996.016.509	17.996.016.509
1.328.500.000	1.328.500.000		13.337.400.000	13.337.400.000		17.996.016.509	17.996.016.509
620 Satilan Mamuller Maliyeti			711 Direkt Ilk Madde Malz. Yans.			721 Direkt Isçilik Gid. Yansitma
17.996.016.509	17.996.016.509		13.374.000.000	13.374.000.000		3.328.116.509	3.328.116.509
17.996.016.509	17.996.016.509		13.374.000.000	13.374.000.000		3.328.116.509	3.328.116.509
731Genel Üretim Gid.Yansitma			120 Alicilar			391 Hesaplanan Kdv
1.328.500.000	1.328.500.000		25.453.136.000	25.994.944.000		57.600.000	57.600.000
			541.808.000	377.600.000
1.328.500.000	1.328.500.000		377.600.000			57.600.000	57.600.000
			26.372.544.000	26.372.544.000
190 Devreden Kdv			136 Diger Çesitli Alacaklar			600 Yurtiçi Satislar
1.775.176.303			2.607.085.397	2.607.085.397		320.000.000	320.000.000
1.775.176.303			2.607.085.397	2.607.085.397		320.000.000	320.000.000
601 Yurtdisi Satislar			320 Saticilar			361 Ödenecek Sosyal Güv K
25.994.944.000	25.453.136.000		1.567.630.000	14.160.000.000		1.195.679.009	1.195.679.009
	541.808.000		11.800.000.000	1.578.132.000
25.994.944.000	25.994.944.000		15.738.132.000	1.567.630.000		1.195.679.009	1.195.679.009
				11.800.000.000
			29.105.762.000	29.105.762.000
360 Ödenecek Vergi ve Fonlar			335 Personele Borçlar			120 Alicilar
289.918.130	289.918.130		1.842.519.370	1.842.519.370		25.453.136.000	25.994.944.000
						541.808.000
289.918.130	289.918.130		1.842.519.370	1.842.519.370		25.994.944.000	25.994.944.000

	1. Parti Direkt Ihracata Iliskin Kesin Mizan
100 Kasa		81.853.491	103 Verilen Çek ve Öd. Em.			27.538.132.000
102 Bankalar		24.002.029.397	690 Dönem Kari veya Zarari			8.320.927.491
190 Devreden KDv		1.775.176.603
150 Ilk madde ve malz.		10.000.000.000

						691 Dönem Kari Vergi Ve Diger
103 Verilen çekler ve öd. Emirleri			690 Dönem Kari veya Zarari			Yasal Yükümlülükler Karsiligi
28.853.242.000	27.538.132.000		15.120.609.812	8.320.927.491		4.989.801.238	4.989.801.238
	1.315.110.000			6.799.682.321
28.853.242.000	28.853.242.000		15.120.609.812	15.120.609.812		4.989.801.238	4.989.801.238
370 Dönem Kari Vergi ve Diger
Yasal Yükümlülükler Karsiligi			320 Saticilar			720 Direkt Isçilik Gideri
	4.536.182.944		1.315.110.000	1.315.110.000		2.662.493.207	2.662.493.207
	453.618.294			1.630.600.000
	4.989.801.238		1.315.110.000	2.945.710.000		2.662.493.207	2.662.493.207
				1.630.600.000
590 Dönem Net Kari			136 Diger Çesitli Alacaklar			392 Diger KDv
	10.130.808.574		2.114.386.603	2.114.386.603		3.960.000.000	3.960.000.000
	10.130.808.574		2.114.386.603	2.114.386.603		3.960.000.000	3.960.000.000
102 Bankalar			150 Ilk Madde ve Malzeme			100 Kasa
24.002.029.397	3.150.000.000		10.000.000.000	11.114.500.000		81.853.491	2.662.493.207
2.114.386.603	28.853.242.000		1.114.500.000			3.150.000.000	403.324.472
22.472.000.000			11.114.500.000	11.114.500.000		3.231.853.491	3.065.817.679
48.588.416.000	32.003.242.000					166.035.812
16.585.174.000
731Genel Üretim Gid.Yansitma			771 Genel Yönetim Gid.Yansitma			151 Yari Mamuller – Üretim
1.020.000.000	1.020.000.000		803.324.472	803.324.472		14.796.993.207	14.796.993.207
1.020.000.000	1.020.000.000		803.324.472	803.324.472		14.796.993.207	14.796.993.207
120 Alicilar			152 Mamuller Hesabi			600 Yurtiçi Satislar
22.000.000.000	22.472.000.000		14.796.993.207	14.796.993.207		22.400.000.000	22.000.000.000
472.000.000							400.000.000
22.472.000.000	22.472.000.000		14.796.993.207	14.796.993.207		22.400.000.000	22.400.000.000
620 Satilan Mamuller Maliyeti			632 Genel Yönetim Giderleri			191 Indirilecek KDv
14.796.993.207	14.796.993.207		803.324.472	803.324.472		200.610.000	411.210.000
						183.600.000
14.796.993.207	14.796.993.207		803.324.472	803.324.472		27.000.000
						411.210.000	411.210.000
391 Hesaplanan Kdv			190 Devreden Katma Deger Vergisi			335 Personele Borçlar
3.960.000.000	3.960.000.000		1.775.176.603	1.775.176.603		1.474.015.496	1.474.015.496
72.000.000	72.000.000					184.251.937	184.251.937
4.032.000.000	4.032.000.000		1.775.176.603	1.775.176.603		1.658.267.433	1.658.267.433
360 Ödenecek Vergi ve Fonlar			361 Ödenecek Sosyal Güvenlik Kes.			730 Genel Üretim Giderleri
3.960.000.000	3.960.000.000		956.543.207	956.543.207		1.020.000.000	1.020.000.000
72.000.000	72.000.000		119.567.901	119.567.901
4.032.000.000	4.032.000.000		1.076.111.108	1.076.111.108		1.020.000.000	1.020.000.000
770 Genel Yönetim Giderleri			710 Direkt Ilk Madde ve Mazl. Gid.			711 Direkt Ilk Madde ve Malz. Yans
470.512.821	803.324.472		11.114.500.000	11.114.500.000		11.114.500.000	11.114.500.000
332.811.651
803.324.472	803.324.472		11.114.500.000	11.114.500.000		11.114.500.000	11.114.500.000
721 Direkt Isçilik Giderleri Yansitma
2.662.493.207	2.662.493.207
2.662.493.207	2.662.493.207

	1. Parti Ihracat Kaydiyla Satisa Iliskin Kesin Mizan
100 Kasa		166.035.812	590 Dönem Net Kari			10.130.808.574
102 Bankalar		16.585.174.000	370 Dön.Kari Vergi ve Diger Yük. Kars.			4.989.801.238
			320 Saticilar			1.630.600.000

INDIRIMLI ORAN UYGULAMASINDA INSAAT TAAHHÜT ISINE ILISKIN YASANAN TEREDDÜT VE KARMASA DURUMU

Asim GEZER
E.Gelirler Baskontrolörü-YMM

I-) INDIRIMLI ORAN UYGULAMASI:

KDV Kanunu’nun 28. Maddesi ile indirimli oran, genel oran ve yükseltilmis oran olmak üzere üç ayrioran uygulamasi öngörülmüstür.
KDV Kanunu’nun 29/2. Maddesi ile 28. Madde uyarinca Bakanlar Kurulu tarafindan vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup yil içerisinde indirilemeyen ve tutari Bakanlar Kurulunca tesbit edilecek siniri asan verginin iade olunacagi, iade usul ve esaslarinin tesbitine Maliye Bakanliginin yetkili oldugu hükme baglanmis bulunmaktadir. Maliye Bakanligi tarafindan yayimlanan 74-76 ve 85 sira no.lu KDV Genel Tebligi uyarinca iade tutarinin tesbit ve hesaplanmasinin asagidaki sekilde yapilmasi öngörülmüstür.
Iade tutarinin hesaplanmasina her takvim yilinin Ocak ayi itibariyle baslanacaktir. Ocak döneminde varsa indirimli orana tabi islemlerin bünyesine giren vergiler ile indirimli orana islemler nedeniyle hesaplanan vergi defter ve belgeler esas alinarak mükellefler tarafindan hesaplanacaktir. Indirimli orana tabi islemler nedeniyle yüklenilen vergiden hesaplanan vergi çikarilarak ilk hesaplama yapilacaktir. Bu ilk hesaplama ayni dönem beyannamesinde yer alan ‘sonraki döneme devreden vergi’ tutari ile karsilastirilacaktir. Beyannamede sonraki döneme devreden vergi yer almiyorsa Ocak dönemi için indirimli orana tabi islemlerin bünyesine giren vergi tutari yillik iade hesabina dahil edilmeyecektir. Sonraki döneme devreden vergi mevcutsa ve indirimli orana tabi islemlerin bünyesine giren vergi ile bu islemler nedeniyle hesaplanan katma deger vergisi arasindaki vergi farkini asiyorsa, bu vergi farkinin tamami, asmiyorsa devreden vergi tutari ‘aylik iade edilebilir vergi’ olarak kabul edilecektir.
Bu hesaplama Subat dönemi için de yapilarak subat döneminde varsa indirimli orana tabi islemlerin bünyesine giren vergiler ve bu islemlerle ilgili olarak hesaplanan katma deger vergisinin farki hesaplanacak, bu fark Ocak dönemine ait iade edilebilir vergi ile toplanacak, bu toplam Subat dönemi beyannamesinde yer alan sonraki döneme devreden vergi tutari ile mukayese edilecektir. Sonraki döneme devreden vergi yoksa, ilk iki ay yillik iade hesabina dahil edilmeyecektir. Devreden vergi mevcutsa ve yukarida hesaplamasi verilen toplami asiyorsa toplamin tamami yillik iade hesabina dahil edilecek, devreden vergi sözü edilen toplami asmiyorsa, Subat dönemi beyannamesindeki devreden vergi tutari ilk iki ay için ‘iade edilebilir vergi’ olarak dikkate alinacaktir.
Bu hesaplamalar Aralik ayina kadar olmak üzere diger aylar için de yukaridaki açiklamalara göre yapilacaktir.
08.02.2002 tarihli ve 24675 sayili Resmi Gazete’de yayimlanan 2002/3606 sayili Bakanlar Kurulu karari ile indirimli orana tabi islemlerde iade edilecek verginin alt siniri 2001 yili için 4.000.000.000.-lira (4.000,00 YTL) olarak belirlenmis, 2002 ve izleyen takvim yillarinda iade edilecek miktarin alt sinirinin ise bir önceki yilda geçerli tutarin VUK hükümleri uyarinca belirlenen yeniden degerleme oraninda artirilmasi suretiyle tesbit edilecegi hükme baglanmistir. Bu sekilde yapilacak hesaplamalarda 50.000.000.-lira (50,00 YTL) ve daha düsük tutarlarin dikkate alinmayacagi, 50.000.000.-lira (50,00 YTL) dan fazla olan tutarlarin ise 100.000.000.-lira (100,00 YTL) nin en yakin katina yükseltilecegi 85 no.lu KDV genel Teblig hükmü ile öngörülmüs bulunulmaktadir. Ayni Teblig ile iade edilecek katma deger vergisi tutarinin 74 ve 76 sira no.lu genel Tebliglerde belirlenen usul ve esaslara göre hesaplanacagi, hesaplanan ve ilgili yil için geçerli alt siniri asan iade tutarini izleyen yilin Kasim dönemine kadar verilecek katma deger vergisi beyannamelerinin herhangi birisinde sonraki döneme devreden vergi tutarindan çikarilmak suretiyle iadesinin talep edilmesi gerektigi öngörülmüs bulunulmaktadir.
99 Seri no.lu KDV Genel Tebligi ile indirimli orana tabi islemler dolayisiyla yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV tutarlarinin Bakanlar Kurulunca tespit edilecek siniri asan kisminin yili içinde vergilendirme dönemleri itibariyle mahsuben, yili içinde mahsuben iade edilemeyen tutarlarin da izleyen yil içinde mükellefin istegine bagli olarak nakden ya da mahsuben iadesi imkani getirilmistir.

98 Seri no.lu KDV Genel Tebligi’nin 3. bölüm hükmü ile indirimli orana tabi islemlere iliskin olarak yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen katma deger vergisi için 2004 yilinda geçerli olan 9.100,00 YTL tutarindaki iade talep siniri 2002/3606 sayili Bakanlar Kurulu Karari uyarinca 2005 yilina iliskin yeniden degerleme oraninda (%9,8) artirilarak 2005 yili için 10.000,00 YTL olarak uygulanmasi öngörülmüstür.
Bakanlar Kurulu, bu hükmün uygulanmasina yönelik olarak 2006/10379 sayili Kararname ile indirimli vergi oranina tabi teslim ve hizmetlerde iade uygulamasi ile ilgili siniri 2006 ve izleyen yillarda gerçeklesecek islemler için geçerli olmak üzere 10.000 YTL olarak belirlemistir. 2007 ve izleyen yillarda bu sinir, yeniden degerleme oraninda artirilmak suretiyle uygulanmasi öngörülmüs bulunmaktadir. Bu durumda 2007 yili için uygulanmasi gereken tutar 10.800,00 YTL olarak tesbit ve hesaplanmistir.
Vergilendirme dönemleri itibariyle 4.000 YTL’yi asmayan mahsup taleplerinin inceleme raporu ve teminat aranmaksizin yerine getirilecegi, 4.000.- YTL ve üstündeki mahsup taleplerinin ise vergi inceleme veya YMM tasdik raporu karsiliginda yerine getirilecegi, 2006 yili içindeki indirimli orana tabi islemlerden dogan iade taleplerinde, tam tasdik sözlesmesinin bulunmamasi halinde de miktara bakilmaksizin mahsuben iade isleminin yapilabilecegi hususu 99 seri no.lu KDV Genel Tebligi ile açiklanmis bulunmaktadir.
4000.- YTL ve üstündeki mahsup taleplerinin vergi incelemesi veya YMM tasdik raporu karsiliginda yerine getirilecegini öngören 99 seri no.lu KDV Tebligi 11.07.2006 tarih ve 26225 sayili Resmi Gazete’de yayimlandigi hususu bilinmektedir.
99 seri no.lu Teblig hükmü uyarinca mahsup veya iadenin talep edildigi takvim yilini kapsayan Ocak + Subat + Mart + Nisan + Mayis + Haziran + Temmuz + Agustos + Eylül + Ekim + Kasim + Aralik 2006 döneminden mahsup veya iade edilecegi döneme kadar devreden kdv tutarinin aylar itibariyle dökümü yapilmasi gerekmektedir.

Indirimli orana tabi islemler yukaridaki kapsam çerçevesinde uygulanmakta ve insaat taahhüt isi disinda her hangi bir özel durum ve sorun ile karsilasilmamaktadir.
Insaat taahhüt isine iliskin %1 indirimli oran uygulamasi tereddüt ve özellik ve hatta karmasa arz etmekte olup, bu yazimizin da konusunu olusturmaktadir.

II-) INSAAT TAAHHÜT ISINDE %1 INDIRIMLI ORAN UYGULAMASINA ILISKIN MEVZUAT VE MEVZUAT ÇELISKILERI:
A-)Kanuni Düzenleme
3065 sayili KDV Kanunu’nun 28.maddesi ile katma deger vergisi oraninin, vergiye tabi her bir islem için % 10 oldugu belirtilmis, Bakanlar Kurulu; bu orani, dört katina kadar artirmaya, % 1 e kadar indirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazi mallarin perakende safhasi için farkli vergi oranlari tespit etmeye yetkili kilinmistir. bu yetki uyarinca yayimlanan 2002/4480 sayili Bakanlar Kurulu Karari ekindeki (I) sayili listenin 12.sirasinda “konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt isleri”nin (%1) oraninda katma deger vergisine tabi oldugu belirtilmistir.
Bu durumda kanun ve kanuni yetki uyarinca çikarilan bakanlar kurulu kararlarina göre konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt isinde %1 indirimli oran uygulamasindan yararlanabilmek için:
-Kooperatifin konut yapi kooperatifi olmasi,
-Isin konut yapi kooperatifine yapilmasi,
-Yapilan isin insaat isi olmasi ve taahhüde dayanmasi,
sartlarinin birlikte yerine getirilmis olmasi yeterli görülmüstür.

B-) Maliye Bakanligi tarafindan yayimlanan 21.11.2003 tarih ve 2003-5 no.lu KDV Sirküleri ile indirimli oran uygulamasindan yararlanmak için insaat ruhsatinin münhasiran kooperatif adina düzenlenmis olmasi sarti getirilmis olup söz konusu sirkülerin ilgili bölümleri asagida yer aldigi gibidir.

“………. 3065 sayili Katma Deger Vergisi Kanununun 4369 sayili Kanunla eklenen geçici 15 inci maddesinde, bu Kanunun yayimlandigi 29.07.1998 tarihinden önce insaat ruhsati alinmis insaatlara iliskin olarak konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt islerinin katma deger vergisinden istisna oldugu hükme baglanmistir. Söz konusu istisnaya iliskin açiklamalar 49 ve 66 seri No.lu Katma Deger Vergisi Genel Tebliglerinde yapilmistir.
Bu durumda, 29.07.1998 tarihinden önce insaat ruhsati alinmis insaatlara iliskin olarak konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt islerinin katma deger vergisinden istisna olabilmesi için;

-Kooperatifin konut yapi kooperatifi olmasi,
-Isin konut yapi kooperatifine yapilmasi,
-Yapilan isin insaat isi olmasi ve taahhüde dayanmasi gerekmektedir.

Bu hükümler uyarinca, söz konusu istisna, anilan Kanun ve genel tebliglerde belirtildigi üzere, konut yapi kooperatiflerine yönelik bulundugundan, konut yapi kooperatiflerinin yaptirdigi insaat taahhüt isi bir bütün olarak degerlendirilmektedir. Bu nedenle, insaat ruhsatinin münhasiran konut yapi kooperatifi adina düzenlenmis olmasi gerekmektedir.

Öte yandan, 2002/4480 sayili Bakanlar Kurulu Karari eki (I) sayili listenin 12 nci sirasi ile konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt isleri %1 oraninda katma deger vergisine tabi tutulmustur.

Insaat yapi ruhsati münhasiran konut yapi kooperatifi adina düzenlenmemis ise yapilan insaat taahhüt islerinin istisnadan veya indirimli oranda katma deger vergisinden yararlanmasi mümkün degildir.

Ancak Bakanligimiza intikal eden olaylardan adina insaat yapi ruhsati düzenlenmeyen veya sonradan degistirilerek düzenlenen konut yapi kooperatiflerine insaat taahhüt hizmeti veren mükelleflerin Katma Deger Vergisi Kanununun 29/2 maddesi uyarinca iade talebinde bulunduklari anlasilmaktadir. Bu sirkülerin yayimlandigi tarihe kadar olan islemlerde; Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesi hükmü çerçevesinde islemin gerçek mahiyetinin tespiti amaciyla düzenlenecek olan vergi inceleme raporu veya yeminli mali müsavir raporu ile durumun tevsiki halinde indirimli orana tabi insaat taahhüt islerini yapanlar Katma Deger Vergisi Kanununun 29/2 maddesi uyarinca iade talebinde bulunabilecektir.

Bu sirkülerin yayimindan sonra ise adina münhasiran insaat yapi ruhsati bulunmayan kooperatiflere katma deger vergisi istisnasi veya indirimli oranda katma deger vergisi uygulanmasi söz konusu olmayacaktir.
…………..’’’

C-) 21.11.2003 tarih 5 no.lu KDV sirküleri Danistay 4. Dairesi’nin 31.10.2006 tarih 2006/1452 esas 2006/2080 no.lu karari ile iptal edilmis olup söz konusu karar örnegi asagida yer aldigi gibidir.

“………. Istemin Özeti: 3065 sayili Katma Deger Vergisi Kanunu’nun 29/2. maddesiyle geçici 15. maddesine dayanilarak yayimlanan KDVK-5/2003-5 sayili Katma Deger Vergisi Sirkülerinin “1- Giris” baslikli bölümünde yer alan “3065 sayili Katma Deger Vergisi Kanunu’nun geçici 15. maddesindeki Katma Deger Vergisi istisnasindan veya 2002/4480 sayili Bakanlar Kurulu Karari eki (1) sayili listenin 12. sirasindaki indirimli oranda Katma Deger Vergisi uygulamasindan yararlanabilmek için insaat ruhsatinin münhasiran konut yapi kooperatifi adina düzenlenmis olmasi gerekmektedir… Insaat yapi ruhsati münhasiran konut yapi kooperatifi adina düzenlenmemis ise yapilan insaat taahhüt islerinin istisnadan veya indirimli oranda Katma Deger Vergisinden yararlanmasi mümkün degildir.” ibarelerinin, sirkülerde öne sürülen sartlarin Katma Deger Vergisi Kanunu’nun geçici 15. maddesinde ve 2002/4480 sayili Bakanlar Kurulu Kararinda yer almadigi, Maliye Bakanligi’na sirküler yayimlamak suretiyle vergilendirmeye iliskin düzenleme yapma yetkisi verilmedigi ileri sürülerek iptali istemidir.
Karar: Dava, 3065 sayili Katma Deger Vergisi Kanunu’nun 29/2. maddesiyle geçici 15. maddesine dayanilarak yayimlanan KDVK-5/2003-5 sayili Katma Deger Vergisi Sirkülerinin “1- Giris” baslikli bölümünde yer alan “3065 sayili Katma Deger Vergisi Kanunu’nun geçici 15. maddesindeki Katma Deger Vergisi istisnasindan veya 2002/4480 sayili Bakanlar Kurulu Karari eki (I) sayili listenin 12. sirasindaki indirimli oranda Katma Deger Vergisi uygulamasindan yararlanabilmek için insaat ruhsatinin münhasiran konut yapi kooperatifi adina düzenlenmis olmasi gerekmektedir… Insaat yapi ruhsati münhasiran konut yapi kooperatifi adina düzenlenmemis ise yapilan insaat taahhüt islerinin istisnadan veya indirimli oranda Katma Deger Vergisinden yararlanmasi mümkün degildir.” ibarelerinin iptali istemiyle açilmistir.
Katma Deger Vergisi Kanunu’nun geçici 15. maddesinde, bu kanunun yayinlandigi 29.07.1998 tarihinden önce bina insaat ruhsati alinmis insaatlara iliskin olarak, konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt islerinin katma deger vergisinden müstesna oldugu belirtilmis olup söz konusu istisnaya iliskin açiklamalar 49 ve 56 Seri No.lu Katma Deger Vergisi Genel Tebligi’nde yapilmistir. Bu iki Tebligde istisnadan yararlanabilmek için kooperatifin konut yapi kooperatifi olmasi, isin konut yapi kooperatifine yapilmasi, yapilan isin insaat isi olmasi ve taahhüde dayanmasi gerektigi belirtilmistir. Katma Deger Vergisi Kanunu’nun geçici 15. maddesinin gerekçesinde ise, Kanun’un geçici 8 ve 9. maddelerinde yer alan istisna hükmünün uygulanma süresi 31.12.1997 tarihinde sona ereceginden, 01.01.1998 tarihinden sonra konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt islerinin katma deger vergisine tabi olacagi, bu durumun, istisna hükmünün yürürlükte oldugu tarihlerde ve istisna hükümleri çerçevesinde yapilan hesaplamalarla baslamis insaatlar yönünden istisnanin belli bir tarihte kesilmesinin müteahhitler ve isi yaptiranlar arasinda hukuki ihtilaflara neden olabilecegini, kanuna eklenen bu geçici madde ile bir geçisin saglandigini ve istisna hükmü çerçevesinde baslamis insaat taahhüt isleri bakimindan istisnanin devaminin saglandigini, insaata baslanmis olmasinin 01.01.1998 tarihinden önce bina ruhsati alinmasini ifade ettigini ve getirilen bu düzenleme ile 01.01.1998 tarihinden önce ruhsati alinmis ve istisna hükmü çerçevesinde baslanmis insaatlarin devami süresince konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt islerinde istisnanin devaminin saglandigi belirtilmistir.
Idare Hukukunda, idarenin ayni durumda olan idare edilenler için baglayici objektif hukuk kurallari koyan, yani normatif nitelikte tek yanli tasarruf olarak tanimlanan düzenleyici islemler yürürlüge girdigi andan itibaren hukuki sonuçlar dogurmaya baslar. Idarenin görev alanina giren konularda genel düzenleyici islem yapma yetkisi bulunmaktadir. Ancak bu yetkinin kullanimi, kanunun öngördügü esas ve amaca uygun olmak zorundadir. Bu husus Anayasa’nin 8. maddesinde, yürütme yetkisi ve görevinin, Anayasaya kanunlara uygun olarak kullanilacagi ve yerine getirilecegi belirtilerek vurgulanmistir.
Dava konusu sirküler, 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun 413. maddesinin 4962 sayili Kanun’un 17. maddesi ile degisik ikinci fikrasinin Maliye Bakanligi’na vermis oldugu yetki uyarinca yayimlanmistir. Anilan maddelerin ilk fikrasi, mükelleflerin, Maliye Bakanligi’ndan veya Maliye Bakanligi’nin bu hususta yetkili kildigi makamlardan vergi durumlari ve vergi uygulamasi bakimindan müphem ve tereddüdü mucip gördükleri hususlar hakkinda izahat isteyebilecekleri; Maliye Bakanligi’na yetki veren ikinci fikrasi da, yetkili makamlarin izahat istegini, yazi ile veya sirkülerle cevaplamak mecburiyetinde olduklari düzenlemesini içermektedir.
Bu iki fikra hükmünün birlikte degerlendirilmesinden anlasilacagi üzere; Maliye Bakanligi’na sirküler yayimlama konusunda verilen yetkinin amaci, mükelleflerin, vergi durumlari ve vergi uygulamasi bakimindan müphem ve duraksama yaratan hususlarda istemis olduklari izahatin (açiklamanin), her mükellefe ayri ayri yazi ile verilmesi yerine; ayni durumda bulunan tüm mükelleflere, ayni anda ve tek islemle duyurulmasinin saglanmasidir.
Iptali istenen sirkülerin “1- Giris” baslikli bölümünde ise, Katma Deger Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 15. madde ile bu maddeye dayanilarak çikarilan 49 ve 66 Seri No.lu Katma Deger Vergisi Genel Tebliglerindeki düzenlemelere yer verilerek 29.07.1998 tarihinden önce ruhsati alinmis konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt isleriyle, bu tarihten sonra ruhsati alinan ve konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt islerinin Katma Deger Vergisi istisnasindan veya indirimli oranda Katma Deger Vergisi uygulamasindan yararlanabilmesi için kooperatifin konut yapi kooperatifi olmasi, isin konut yapi kooperatifine yapilmasi, yapilan isin insaat isi olmasi, taahhüde dayanmasi ve insaat ruhsatinin münhasiran konut yapi kooperatifi adina düzenlenmemis ise yapilan insaat taahhüt islerinin istisnadan veya indirimli oranda Katma Deger Vergisinden yararlanmasinin mümkün olmayacagi belirtilmistir.
Yukarida belirtildigi üzere istisna ve indirim orani kapsamini belirleyen düzenlemelerin hepsinde istisnadan yararlanabilmek için taahhüde dayanan insaat isinin konut yapi kooperatifine yapilmasi gerektigi belirtilmis olup insaat ruhsatinin münhasiran konut yapi kooperatifi adina alinmasi gerektigine iliskin herhangi bir sart getirilmedigi halde, sirkülerde insaat ruhsatinin münhasiran konut yapi kooperatifi adina alinmasi gerektigi, alinmamasi durumunda istisna ve indirimli orandan yararlanilamayacagi belirtilerek yaptirim getirilmistir. Sirküler, getirdigi bu sart ve yaptirim ile açiklama niteligini asarak, mükellefler hakkinda hukuki sonuç doguran düzenleyici islem niteligi kazanmistir. Düzenleyici islem niteligi kazanan ve kanuna aykiri olmamasi gereken sirküler ile kanunda aranmayan ve kanunun kapsamini daraltan yeni bir sart getirilmis olup dava konusu sirkülerin bu haliyle dayanagi olan kanun ve genel tebliglere aykiri oldugu sonucuna ulasilmistir.
Açiklanan nedenlerle, davanin kabulüne, dava konusu edilen 3065 sayili Katma Deger Vergisi Kanunu’nun 29/2. maddesiyle geçici 15. maddesine dayanilarak yayimlanan KDVK-5/2003-5 sayili Katma Deger Vergisi Sirkülerinin “1 Giris” baslikli bölümünde yer alan “3065 sayili Katma Deger Vergisi Kanunu’nun geçici 15. maddesindeki Katma Deger Vergisi istisnasindan veya 2002/4480 sayili Bakanlar Kurulu Karari eki (I) sayili listenin 12. sirasindaki indirimli oranda Katma Deger Vergisi uygulamasindan yararlanabilmek için insaat ruhsatinin münhasiran konut yapi kooperatifi adina düzenlenmis olmasi gerekmektedir. Insaat yapi ruhsati münhasiran konut yapi kooperatifi adina düzenlenmemis ise yapilan insaat taahhüt islerinin istisnadan veya indirimli oranda Katma Deger Vergisinden yararlanmasi mümkün degildir.” ibarelerinin iptaline, oybirligiyle karar verildi.
…….”

D-) 2003-5 no.lu KDV sirkülerinin Danistay 4. Dairesi tarafindan iptal edilmesi üzerine 28.07.2007 tarih ve 26996 sayili Resmi Gazete’de 106 seri no.lu KDV tebligi yayimlanmis olup ilgili bölümleri asagida yer aldigi gibidir.

“………. KDV Kanununun geçici 15 inci maddesinde, 29/07/1998 tarihinden önce bina insaat ruhsati alinmis insaatlara iliskin olarak konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt isleri 01/01/1998 tarihinden geçerli olmak üzere KDV den istisna edilmistir. Bina insaat ruhsatini 29/07/1998 tarihinden sonra almis konut yapi kooperatiflerine yapilacak insaat taahhüt isleri ise 2002/4480 sayili Bakanlar Kurulu Kararina ekli I sayili listenin 12. sirasi uyarinca %1 oraninda KDV ne tabi bulunmaktadir.

Konut yapi kooperatiflerine ifa edilen insaat taahhüt islerinde istisna veya indirimli oranda KDV uygulamasina iliskin olarak yayimlanmis KDV Genel Tebligleri ile Sirkülerlerinde gerekli düzenleme ve açiklamalar yapilmistir.

Bu Tebligin yayimlandigi tarihten itibaren sözlesmesi imzalanacak insaat taahhüt islerinde istisna veya indirimli oranda KDV uygulamasindan yararlanilabilmesi için, yukarida belirtilen düzenlemelerde aranilan sartlarin yani sira, insaatin yapildigi arsanin tapu sicilinde insaat taahhüt hizmetini alan kooperatif tüzel kisiligi adina tescil edilmis olmasi da gerekmektedir.
………..”

III-)GENEL DEGERLENDIRME VE SONUÇ ILE ACILIYET ARZ EDEN ÖNERILER:

Konut yapi kooperatifleri üyelerine ucuz konut temin etmek amaciyla kurulmaktadir. Konut yapi kooperatifleri, üyelerinin sosyal ve ekonomik durumlarina uygun alanlardan arsa edinebilme amaci kapsaminda çalismalar yapmaktadir. Ilk kurulus asamasinda insaat arsa bedelinin tamamini ödeyecek birikmis parasi olmayan kooperatifler, uygun gördükleri arsalarin sahipleri ile arsa karsiligi insaat (kat, daire, konut) sözlesmeleri yapmak suretiyle, arsa üzerine yaptirilacak dairelerin belirlenen bir miktarini arsa sahiplerine vermeyi, arsa sahipleri de bu daireler karsiliginda, arsa üzerine yaptirilacak insaatla ilgili bütün tasarruflarda bulunma genel yetkisini kooperatife vermeyi taahhüt altina almaktadirlar. Bu kapsamda konut yapi kooperatifi ile arsa sahibi arasinda arsa veya kat karsiligi insaat sözlesmesi, konut yapi kooperatifi ile müteahhit arasinda da insaat taahhüt sözlesmesi düzenlenmektedir. Bu yazi konusu itilaf durumu da tam bu noktada ortaya çikmaktadir. Zira bina insaat ruhsati almak için ilgili belediyeye müracaat edildiginde gerek 4721 sayili Türk Medeni Kanunu’nun 684.maddesi ile öngörülen “Bir seye malik olan kimse, o seyin bütünleyici parçalarina da malik olur” hükmü, gerekse 3194 sayili Imar Kanunu’nun 20.maddesi ile öngörülen “yapinin kurulus ve kisilerin kendilerine ait tapusu bulunan arazi, arsa veya parsellerde yapilabilecegi” hükmü uyarinca, bina insaat ruhsati tapu sicilinde kayitli olan arsa sahibi adina düzenlenmektedir.

3065 sayili KDV Kanunu’nun 4369 sayili Kanun’un 62. maddesiyle eklenen Ge çici 15. madde hükmü uyarinca kanunun yayimlandigi 29.07.1998 tarihinden önce bina insaat ruhsati alinmis olan insaatlara iliskin olarak konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt isleri katma deger vergisinden istisna kilinmistir.
4369 sayili Kanun’un yayimlandigi 29.07 1998 tarihinden sonra bina insaat ruhsati alinmis olan insaatlara iliskin olarak 3065 sayili KDV Kanunu’nun 28.madde hükmü uyarinca yayimlanan 2002/4480 sayili Bakanlar Kurulu Karari ekindeki (I) sayili listenin 12.sirasinda “konut yapi kooperatiflerine yapilan insaat taahhüt isleri”nin (%1) oraninda katma deger vergisine tabi oldugu belirtilmistir.
Görüldügü gibi KDV’nden istisna olma ve %01 indirimli orana tabi bulunma sartlari bina insaat ruhsatinin 29.07.1998 tarihinden önce yada sonra alinmasina bagli olarak ayni sartlari içermekte ve paralel bir düzenleme öngörülmüs bulunmaktadir.
Bu durumda kanun ve kanuni yetki uyarinca çikarilan bakanlar kurulu kararlarina göre : (%1) oraninin uygulanabilmesi için; isin konut yapi kooperatifine yapilmasi ve insaat taahhüt isi olmasi gerekli ve yeterli görülmektedir.
Ancak zaman içerisinde konut yapi kooperatifleri ile insaat taahhüt firmalari arasinda organik bag kurulmasi, ihtiyaç sahipleri yerine varlikli ve az sayida kisiler tarafindan yap sat amaçli paravan kooperatiflerin de indirimli oran avantajindan yararlanmasi, %01 indirimli oran ile %18 genel oran arasinda %17 gibi ciddi meblaglara ulasan vergi kaybinin söz konusu olmasi …vs. gibi nedenlerle vergi idaresinin ek tedbirler alma geregi duydugu gözlenmistir.

Bu anlamda:3065 sayili Katma Deger Vergisi Kanunu 29/2 .madde ile Geçici 15. madde uygulamasina iliskin olarak Maliye Bakanligi’nca yayimlanan 21.11.2003 tarih ve 2003/5 sira no.lu Sirküler ile konut yapi kooperatiflerine insaat taahhüt isi yapan firmalarin katma deger vergisi istisnasi yada indirimli oran uygulamasindan yararlanabilmesi için insaat yapi ruhsatinin münhasiran kooperatif adina düzenlenmis olmasi gerektigi belirtilmistir.
Paralel bir düzenleme 5520 Sayili Kurumlar Vergisi Kanunu 4.madde birinci fikra (k)bendi ve geçici l. Madde 8. fikra hükmü ile de getirilmis; konut yapi kooperatifleri için 31.12.2006 tarihine kadar yapi ruhsati ile arsa tapusunun kooperatif tüzel kisiligi adina düzenlenmesi gerektigi, aksi takdirde söz konusu konut yapi kooperatiflerinin 01.01.2006 tarihinden geçerli olmak üzere kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanamayacagi hususu hükme baglanmis bulunmaktadir

106 Seri no.lu KDV Tebligi ile 5 no.lu KDV Sirkülerinin Danistay 4. Dairesi tarafindan iptal edildigi hususu göz ardi edilmis, insaat ruhsatinin münhasiran kooperatif adina düzenlenmesi gerektigi yönündeki açiklamalarin daha önceki teblig ve sirküler ile yapildigi vurgulanmak suretiyle 106 no.lu tebligin 26996 sayili Resmi Gazete’de yayimlandigi 28.07.2007 tarihinden itibaren insaatin yapilacagi arsa mülkiyetinin de insaat taahhüt hizmeti alan konut yapi kooperatifi tüzel kisiligi adina tescil edilmis olmasi sarti getirilmistir.
5 no.lu KDV sirkülerinde oldugu gibi 106 Seri no.lu KDV Tebligi’nin de iptal edilip edilmeyecegi bilinmemektedir. Diger bilinmeyen bir husus da 5 no.lu Sirküleri iptal eden Danistay 4. Dairesi’nin 31.10.2006 tarih 2006/1452 esas 2006/2080 no.lu karari’nin Maliye Bakanligi’nca göz ardi edildigi ve taninmadigi gibi 106 no.lu Tebligin iptal edilmesi halinde de iptal kararinin Maliye Bakanligi’nca taninip taninmayacagi hususudur.
En önemli bilinmezlik durumu ise vergi inceleme elemanlarinin kanun ve kanuni yetki uyarinca çikarilan bakanlar kurulu kararina göre mi? Yoksa Danistay 4.Dairesi tarafindan iptal edildigi halde, 106 seri no.lu KDV Tebligi ile iptal edilmedigi ve yürürlükte oldugu varsayilan 2003!5 no.lu KDV Sirküleri’ne göre mi? Takdir ve uygulama ile rapor yazacaklari hususudur.
Maliye Bakanligi’nin öngörüsü ve uygulamasi ile 5 no.lu KDV Sirküleri kapsaminda rapor yazilmasi ve inceleme yapilmasi durumunda %18 genel kdv orani ile %01 indirimli oran arasindaki %17 kdv tutari Türkiye çapinda ve çok ciddi matrah ve vergi farkini içermektedir. Konut yapi kooperatiflerine is yapan insaat taahhüt firmalarina iliskin bu endiselerin en kisa süre içerisinde giderilmesi ,bu suretle vergi ziyai cezasi ile birlikte her yil %30 oraninda uygulanacak olan faiz yükünün hafifletilmesi, eger Danistay 4. Dairesi’nin iptal karari yok sayilacak ve 2003- 5 no.lu KDV sirküleri uygulanacaksa, söz konusu vergi farklarinin bir an önce Hazine kasasina girmesinin saglanmasi…..vs. yönleriyle konunun net, açik ve acil olarak çözümlenmesinde, Türkiye çapinda esit ve adil uygulama yapilmasinda ve durumun tereddüt yaratmayacak sekilde kamuoyu ile paylasilmasinda yarar ve isabet görülmektedir.

Konunun kanun yada kararname ile hukuki olarak çözümlenmesi yada 5 no.lu KDV Sirküleri paralelinde idari islem veya vergi incelemesine tabi tutulmasi esnasinda:
-31.12.2006 tarihine kadar insaat arsasinin konut yapi kooperatifi adina tescil ettirilmis ve insaat ruhsatinda da bu yönde düzeltme islemi yaptirilmis olmasi,,
-insaat arsasinin 106 seri no.lu KDV Tebligi’nin yayimlandigi 28.07.2007 tarihinden öncesi itibariyle konut yapi kooperatifi adina tescil edilmis ve insaat ruhsatinda da bu yönde düzeltme yaptirilmis olmasi,
-Insaat arsasinin konut yapi kooperatifi adina tescil ettirilmemis ve insaat ruhsatinin da kooperatif adina düzenlettirilmemis olmasi,
-Insaat arsasinin konut yapi kooperatifi adina tescil ettirilmeden direkt olarak kooperatif ortaklari adina tescil isleminin yaptirilmis olmasi,
……….gibi çok degisik durum ve özellikler ile karsilasilacagi bilinmelidir.
Hukuki, idari veya vergi incelemesi kapsaminda yapilacak çözüm ve degerlendirmeler esnasinda: Insaat arsasinin kooperatif tüzel kisiligi mülkiyeti adina tescil islemini ve tescil islemi uyarinca insaat ruhsatinda yaptirilan düzeltme islemini 31.12.2006 tarihine kadar tamamlamis olan kooperatife insaat ve taahhüt isi yapan insaat taahhüt firmalari ile söz konusu tescil ve düzeltme islemini 31.12.2006 tarihine kadar yaptirmayan kooperatiflere insaat taahhüt isi yapan firmalar arasindaki farkliligin, dikkate alinmasinda yarar ve isabet oldugu düsünülmektedir.

VERGİ SORUNLARI 2006 SAYI:213 SAYFA: 7 TÜRK CEZA KANUNU’NDA YAPILAN DEĞİŞİKLİKLERİN VERGİ CEZA HUKUKU

VERGİ SORUNLARI 2003 SAYI:172 SAYFA: 21 İHRACATIN VERGİSEL AVANTAJLARI VE İHRACAT MUHASEBESİ

VERGİ SORUNLARI 2002 SAYI:170 SAYFA: 7 MALİYET ARTIŞ FONUNUN HESAPLANMASI VE MUHASEBELEŞTİRİLMESİ